法制網(wǎng)記者蔡巖紅

　　針對(duì)企業(yè)實(shí)施的不具有合理商業(yè)目的而獲取稅收利益的避稅安排,國(guó)家稅務(wù)總局近日擬定了《一般反避稅管理規(guī)程(試行)》(以下簡(jiǎn)稱規(guī)程),公開(kāi)征求意見(jiàn)。稅務(wù)總局國(guó)際稅務(wù)司有關(guān)負(fù)責(zé)人就規(guī)程出臺(tái)的背景、意義,以及相關(guān)內(nèi)容接受《法制日?qǐng)?bào)》獨(dú)家專訪。

　　利用稅制差異避稅

　　近年來(lái),隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化深入發(fā)展和商業(yè)模式發(fā)生深刻變革,企業(yè)利用稅法漏洞進(jìn)行避稅籌劃和實(shí)施避稅行為的情形越來(lái)越多,方式越來(lái)越復(fù)雜,安排越來(lái)越精巧。專門針對(duì)某一種避稅類型而采取的具體反避稅措施,難以應(yīng)對(duì)避稅手段和形式層出不窮的現(xiàn)實(shí)狀況,迫切需要充實(shí)和強(qiáng)化一般反避稅規(guī)則。

　　特別是跨國(guó)企業(yè)利用各國(guó)稅制差異,尤其是低稅國(guó)(地區(qū))的稅收制度,在居民國(guó)和所得來(lái)源國(guó)均將應(yīng)納稅額降至最低,從而大幅減少其全球總體稅負(fù),導(dǎo)致“雙重不征稅”的客觀結(jié)果,造成對(duì)各國(guó)稅基的侵蝕,引起國(guó)際社會(huì)高度關(guān)注。為此,各國(guó)紛紛引入或升級(jí)一般反避稅規(guī)則,加大對(duì)各類避稅行為的打擊力度。

　　而我國(guó)2008年起實(shí)施的《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例明確,稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整,為我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)啟動(dòng)一般反避稅措施應(yīng)對(duì)避稅行為提供了法律依據(jù)。這也是稅務(wù)總局?jǐn)M定《一般反避稅管理規(guī)程(試行)》的背景。

　　反避稅從所得稅入手

　　“就一般反避稅規(guī)則的適用范圍、特征等,此次擬定的規(guī)程都給予了明確。”該負(fù)責(zé)人解讀說(shuō),由于本規(guī)程在實(shí)體內(nèi)容上依據(jù)企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例起草,其調(diào)整僅限于企業(yè)所得稅。其次,明確一般反避稅措施針對(duì)企業(yè)實(shí)施的不具有合理商業(yè)目的而獲取稅收利益的避稅安排,將其與企業(yè)的正常商業(yè)行為相區(qū)別。再次,規(guī)程確定了兩種例外情形,將與跨境交易或支付無(wú)關(guān)的居民企業(yè)之間的安排和涉嫌逃避繳納稅款、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅以及虛開(kāi)發(fā)票等稅收違法行為排除在外。

　　規(guī)程第四條還明確了避稅安排的主要特征,即避稅安排的兩個(gè)構(gòu)成要件。即以獲取稅收利益為唯一目的、主要目的或主要目的之一；其次安排的形式符合稅法規(guī)定,但與其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)不符。只有同時(shí)滿足上述兩個(gè)要件的安排,才會(huì)成為一般反避稅規(guī)則調(diào)整對(duì)象。

　　該負(fù)責(zé)人說(shuō),本條將企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定的“主要目的”進(jìn)一步細(xì)分為唯一目的和主要目的。“以獲取稅收利益為唯一目的”,是指安排只具有獲取稅收利益的目的,不具有商業(yè)目的。“以獲取稅收利益為主要目的”,是指安排雖具有商業(yè)目的,但相比獲取稅收利益的目的而言是次要的。在安排具有商業(yè)目的的情況下,要判定獲取稅收利益是否為主要目的,需要將安排帶來(lái)的稅收利益和商業(yè)利益進(jìn)行比較,稅收利益更大的判定為避稅安排,商業(yè)利益更大的不判定為避稅安排。

　　“在稅收征管實(shí)踐中,有些安排難以判定為‘以獲取稅收利益為主要目的’,但其所帶來(lái)的稅收利益是巨大的。”該負(fù)責(zé)人說(shuō),比較典型的就是間接股權(quán)轉(zhuǎn)讓,這類安排一方面存在充分合理的商業(yè)目的,即股權(quán)轉(zhuǎn)讓。但另一方面,通過(guò)在避稅地增設(shè)中間層,將直接轉(zhuǎn)讓變成間接轉(zhuǎn)讓,逃避了在我國(guó)的非居民納稅義務(wù),侵蝕了我國(guó)稅基,為企業(yè)帶來(lái)巨大的稅收利益。這類安排在實(shí)踐中非常普遍,是一般反避稅管理需要重點(diǎn)關(guān)注的對(duì)象,但由于其所帶來(lái)的商業(yè)利益通常也很大,往往難以斷定稅收利益大于商業(yè)利益,從而難以判定其以獲取稅收利益為“主要目的”。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中“主要目的”的表述不利于將這類避稅安排納入一般反避稅管理的范疇,因此在本條中,將“主要目的”從寬解釋為“主要目的或主要目的之一”。

　　主要針對(duì)跨國(guó)公司

　　國(guó)稅總局國(guó)際稅務(wù)司有關(guān)負(fù)責(zé)人介紹,反避稅管理是實(shí)施跨境稅源管理、確保跨境稅源合理分配、維護(hù)國(guó)家稅收權(quán)益和跨境納稅人合法權(quán)益的重要手段,其目的不僅包括打擊避稅及利潤(rùn)跨境轉(zhuǎn)移,也包括防止和消除國(guó)際雙重征稅。

　　近年來(lái),跨國(guó)公司出于追求稅負(fù)最小化的需要,利用各國(guó)稅制差異,尤其是低稅地稅制,把高稅率地區(qū)的利潤(rùn)做低,費(fèi)用攤銷做高,在來(lái)源國(guó)和居民國(guó)兩個(gè)層面均將應(yīng)納稅額降至最低,從而大幅減少其總體稅負(fù),造成“雙重不征稅”的結(jié)果,侵蝕各國(guó)稅基。

　　據(jù)有關(guān)部門統(tǒng)計(jì),目前我國(guó)有外資企業(yè)40多萬(wàn)家,世界500強(qiáng)公司中約490家在我國(guó)投資,跨國(guó)公司設(shè)立的研發(fā)中心和地區(qū)總部等功能性機(jī)構(gòu)達(dá)到1600余家。近年來(lái),跨國(guó)公司交易內(nèi)部化趨勢(shì)明顯,避稅手段越來(lái)越復(fù)雜隱蔽,呈現(xiàn)出企業(yè)稅收貢獻(xiàn)與資源占用不匹配、職能定位與利潤(rùn)收益不匹配、中國(guó)企業(yè)貢獻(xiàn)與獲得回報(bào)不匹配等現(xiàn)象。

　　特別是2008年全球金融危機(jī)之后,各國(guó)紛紛加大了針對(duì)跨境稅源的稅收管理力度,國(guó)家之間的稅源競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈。與此同時(shí),跨國(guó)公司稅收籌劃和避稅安排更加復(fù)雜和隱蔽,對(duì)各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)的國(guó)際稅收管理能力提出了更大挑戰(zhàn)。

　　為此,國(guó)家稅務(wù)總局適時(shí)提出著力打造國(guó)際稅收升級(jí)版,圍繞“防查并舉,建立管理、服務(wù)、調(diào)查三位一體、統(tǒng)一規(guī)范的反避稅防控體系”的目標(biāo),一方面打擊避稅行為,保護(hù)國(guó)家稅收權(quán)益,另一方面積極服務(wù)于納稅人,通過(guò)雙邊磋商為納稅人消除重復(fù)征稅。2013年我國(guó)與美國(guó)、德國(guó)等9個(gè)國(guó)家就40個(gè)案件進(jìn)行了12次雙邊磋商,達(dá)成或簽署雙邊預(yù)約定價(jià)安排10例,轉(zhuǎn)讓定價(jià)相應(yīng)調(diào)整協(xié)議8例,通過(guò)雙邊磋商為納稅人消除國(guó)際雙重征稅負(fù)擔(dān)15.39億元。